Компенсировать — значит экономить

Автор: Кузьминых Артем, Ястребкова Ольга

2007-01-20

Статья опубликована в журнале "Налоговые споры", № 1, 2007 г.

Часто высокие ставки ЕСН и НДФЛ вынуждают работодателей не в полной мере отражать уровень заработной платы своих сотрудников. Однако, в последнее время со стороны контролирующих органов (налоговых инспекций, органов внутренних дел, прокуратуры) наблюдается пристальное внимание к низким показателям оплаты труда работников, причем они все более активно объединяют усилия и совершенствуют методы борьбы с так называемыми "черными" схемами, заставляя работодателей отказываться от их использования. Кроме того, участились случаи, когда при доказывании фактов неполного отражения фактической заработной платы используются жалобы самих работников, имеющих какие-то претензии к администрации. Зачастую это жалобы бывших работников, оставшихся недовольными после увольнения.

Следовательно, действуя "по старинке", практически каждый из работодателей несет риск того, что при проведении тщательной проверки ему будут доначислены ЕСН, НДФЛ, а также пени и штрафы, суммы которых могут быть значительными.

Вместе с тем, имеется несколько способов выплачивать сотрудникам реальную заработную плату легально, не увеличивая, при этом, налоговую нагрузку предприятия. Следует только учесть, что установленный размер заработной платы должен быть не ниже прожиточного минимума, а желательно и выше. Предлагаем один из способов.

Компенсация за использование личного имущества работника (1 ур.)

Суть предлагаемого способа состоит в том, что часть дохода работник получает в виде компенсации за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также в виде возмещения расходов, связанных с их использованием.

Возможность такой компенсации прямо предусмотрена ст. 188 Трудового кодекса РФ. А Налоговый кодекс РФ освобождает от налогообложения НДФЛ и ЕСН данные суммы компенсаций (п. 3 ст. 217 и подп. 2 п. 1 ст. 238).

Для использования такого рода компенсации необходимо наличие следующих условий:

• имущество должно быть личной собственностью работника;
• имущество может использоваться только с согласия или ведома работодателя и в его интересах;
• имущество используется самим работником при осуществлении трудовых функций;
• размер возмещения расходов должен быть определен соглашением сторон, выраженном в письменной форме. Как правило, он устанавливается в трудовом договоре при его заключении или при внесении соответствующих дополнений в него.

О размере компенсации (2 ур.)

Размер возмещения Трудовым кодексом не установлен, этот вопрос разрешается сторонами трудового договора самостоятельно. Таким образом, каждый работодатель вправе сам определить, кому и сколько компенсации он будет выплачивать. Но это вовсе не означает, что ее размер ничем не ограничен. При определении конкретного размера компенсации необходимо руководствоваться принципом разумности, в том числе соразмерностью суммы компенсации со стоимостью используемого имущества.

Судебная практика уже выработала следующие критерии: размер возмещения расходов, установленный организацией за использование личного имущества работника, должен соответствовать экономически обоснованным затратам организации, связанным с фактическим использованием этого имущества для целей трудовой деятельности (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.05.06 по делу № А13-15096/2005-08).

Аналогичной позиции придерживается Минфин России (письмо от 02.03.06 № 03-05-01-04/43). Соглашаясь с тем, что денежная компенсация освобождается от налогообложения НДФЛ и ЕСН в пределах, установленных соглашением между организацией и работников, финансовое ведомство говорит о том, что размер возмещения должен соответствовать экономически обоснованным затратам, связанным с фактическим использованием упомянутого имущества для целей трудовой деятельности. Кроме этого, у организации должны быть документы (или их заверенные в установленном порядке копии), подтверждающие право собственности работника на используемое имущество, и документы, подтверждающие расходы, понесенные работником при использовании данного имущества в рабочих целях (последнее применимо, по нашему мнению, исключительно к возмещению расходов, связанных с использованием личного имущества – см. ст.188 ТК РФ).

Нюансы документального оформления (1 ур.)

В целях подтверждения экономической обоснованности выплачиваемых сумм, а также для документального подтверждения расходов целесообразно прописывать в трудовых договорах или должностных инструкциях обязанности работника, связанные с использованием того или иного имущества. Например, если речь идет о компенсации затрат, связанных с использованием личного автомобиля работника, то в его должностных обязанностях должен быть отражен разъездной характер служебной деятельности.

Следует обратить внимание на то, что само имущество должно соответствовать функциям работников, которые его используют в трудовой деятельности. Так, для административного аппарата, бухгалтеров, продавцов это могут быть компьютеры (том числе ноутбуки), мобильные телефоны. Для работников производственной сферы — инструменты, инвентарь и т.п. В каждом конкретном случае имущество должно определяться с учетом специфики деятельности предприятия и должностных обязанностей работника.

Спорный момент (2 ур.)

Наиболее универсальным для предлагаемого нами способа является такое имущество как легковые автомобили и мобильные телефоны. Правда, в отношении легковых автомобилей необходимо учитывать сформированную контролирующими органами позицию: необлагаемая сумма компенсации ограничена нормами, установленных постановлением Правительства РФ от 08.02.02 № 92 - размер норм составляет от 1 200 до 1 500 руб. в месяц. Эта позиция отражена, в частности в письме Минфина России от 19.02.03 № 04-04-06/26 и письме МНС России от 02.06.04 № 04-2-06/419@.

Вынос документов:

Постановление Правительства РФ от 08.02.02 № 92 "Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией".

Письмо МНС России от 02.06.04 № 04-2-06/419@ "О возмещении расходов при использовании работниками личного транспорта".

По нашему мнению, с такой позицией, устанавливающей иное налогообложение применительно к отдельному виду имущества (легковые автомобили), нельзя согласиться.

Контролирующие органы, читая п. 3 ст. 217 НК РФ, отходят от его буквального толкования. В нем речь идет об освобождении от налогообложения компенсационных выплат в "пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством РФ".

Налоговый орган трактует данный пункт как "в пределах норм, установленных действующим законодательством" и говорит, что на сегодняшний день действует постановление Правительства от 08.02.02 № 92. Подобная трактовка искажает смысл положений Налогового кодекса, который им придал законодатель. По нашему мнению, нормы компенсации устанавливаются в соответствии со ст. 188 ТК РФ, т.е. "в соответствии с действующим законодательством". Иными словами компенсационные выплаты полностью подпадают под действие п. 3 ст. 217 и подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ.

Кроме того, постановление Правительства РФ от 08.02.02 № 92 принято на основании и во исполнение другой главы Налогового кодекса — главы 25 "Налог на прибыль организаций", поэтому распространять его действие на нормы глав НК РФ, регулирующие налогообложение НДФЛ и ЕСН, нет никаких оснований.

Наш вывод подтверждается судебной практикой. Так, в постановлении ФАС Уральского округа от 26.01.04 по делу № Ф09-5007/03-АК, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 23.01.06 по делу № А26-6101/2005-210 суды пришли к выводу о том, что применять "прибыльные" нормы для исчисления НДФЛ неправомерно. Компенсация за личный транспорт освобождается от НДФЛ в размере, установленном письменным соглашением организации и работника.

Такую же позицию выразил ВАС РФ в своем решении от 26.01.05 № 16141/04, указав, что в ст. 217 НК РФ отсылка к нормам гл. 25 НК РФ отсутствует. И хотя указанное решение касается другого вида компенсации – выплачиваемых работнику суточных – его можно распространить на все другие виды компенсаций, установленные Трудовым кодексом.

Есть еще один аргумент, которым можно воспользоваться в споре с контролирующими органами. Нормы гл. 25 НК РФ по налогу на прибыль не могут распространяться на порядок исчисления других налогов еще и потому, что налоговое законодательство не допускает аналогии – это противоречит основным началам законодательства о налогах и сборах (пп. 6 и 7 ст. 3 НК РФ).

Подводя итог, отметим, что налоговое законодательство позволяет не начислять НДФЛ и ЕСН на всю сумму компенсации расходов, связанных с использованием личного легкового автомобиля. Но не исключено, что, правомерность использования этой возможности налогоплательщику придется отстаивать в суде. Впрочем, шансы велики – судебная практика складывается в его пользу.

Новый вид компенсации (1 ур.)

С 6 октября 2006 г. вступила в силу ст. 168.1 Трудового кодекса РФ (введена Федеральным законом от 30.06.06 № 90-ФЗ). В ней предусмотрен совершенно новый вид компенсации работникам – возмещение расходов, связанных со служебными поездками работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, а также с работой в полевых условиях, работами экспедиционного характера.

Вынос документа:

Федеральный закон от 30.06.06 № 90-ФЗ "О внесении изменений в Трудовой кодекс Российской Федерации, признании не действующими на территории Российской Федерации некоторых нормативных правовых актов СССР и утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации".

Таким работникам работодатель возмещает:

• расходы по проезду;
• расходы по найму жилого помещения;
• дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие);
• иные расходы, произведенные работниками с разрешения или ведома работодателя.

В силу уже упомянутых статей НК РФ данная компенсация освобождена от уплаты НДФЛ и ЕСН. Для ее применения необходимо:

• грамотно обосновать разъездной характер деятельности отдельных работников (категорий работников);
• установить в коллективном договоре, в локальных нормативных актах и (или) в трудовом договоре с работником размер и порядок возмещения компенсации;
• утвердить перечень работ и профессий, на которые распространяются компенсации.

Аргументы "за"

1. Возможность компенсации затрат, связанных с использованием личного имущества работника, прямо предусмотрена Трудовым кодексом РФ. Размер компенсации определяется соглашением между работодателем и работником.
2. Применение данного способа позволяет работникам получать легальный доход.
3. Налоговая нагрузка предприятия не увеличивается, т.к. Налоговый кодекс освобождает такие компенсации от обложения НДФЛ и ЕСН.

Аргументы "против"

1. Есть налоговый риск, обусловленный тем, что размер компенсации должен соответствовать экономически обоснованным затратам.
2. Не исключено, что налогоплательщику придется отстаивать свою правоту в суде.